Glosa do uchwały NSA z 14.3.2005 r. w sprawie tzw. ulgi kościelnej

Nie tylko Kościół Katolicki i Prawosławny mają długą tradycję działalności charytatywno - opiekuńczej, która uzasadnia jakoby przyznanie im preferencji podatkowych. Zakat, czyli jałmużna dla ubogich, należy do tzw. pięciu filarów wiary w islamie, jest podstawowym obowiązkiem każdego pobożnego muzułmanina. ^{[ 6 ]} Kościół Ewangelicko — Augsburski prowadzi działalność charytatywno-opiekuńczą za pośrednictwem Diakonii. Jej historia w Kościele luterańskim sięga I poł. XIX wieku. Podobnie Kościół Ewangelicko — Reformowany realizuje funkcje charytatywno-opiekuńcze poprzez swą Diakonię. ^{[ 7 ]} W judaizmie działalność charytatywna na rzecz współwyznawców ma tradycję starszą niż chrześcijaństwo. Współcześnie działają w tym zakresie nawet organizacje ogólnoświatowe. NSA niestety nie wskazał w orzeczeniu danych mających potwierdzać większą efektywność, czy dynamikę działalności charytatywno — opiekuńczej dwóch największych Kościołów w Polsce.

Analizowane przepisy podatkowe ustaw z 1989 i 1991 r., a także odpowiednie postanowienia pozostałych, ustaw o stosunku państwa do innych kościołów chrześcijańskich ^{[ 8 ]} mogą być także zasadnie uznane za sprzeczne z zasadą demokratycznego państwa prawnego oraz z zasadą, iż wszyscy są równi wobec prawa i prawem do równego traktowania przez władze publiczne. W szczególności osoby prawne, które dokonały darowizny na działalność charytatywno — opiekuńczą Kościoła Katolickiego oraz Polskiego Autokefalicznego Kościoła Prawosławnego mogą je odliczać od dochodu na zasadach określonych w ustawach regulujących stosunki państwa z tymi dwoma Kościołami, a ewentualnie darowizny na inne cele, ale dla tych samych Kościołów — na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast wszelkie darowizny na rzecz pozostałych związków wyznaniowych o uregulowanych ustawowo stosunkach z państwem mogą być odliczane od dochodu wyłącznie na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Scharakteryzowane różnicowanie przepisów w ustawach regulujących stosunki państwo — dany związek wyznaniowy oznacza, że osoby fizyczne dokonujące darowizny na działalność charytatywno — opiekuńczą kościelnej osoby prawnej mogą korzystać z ulgi podatkowej w zależności od tego, czy wspomagają „właściwy" związek wyznaniowy. Natomiast niektóre firmy będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych mogą odliczać od swojego dochodu przed opodatkowaniem darowizny na zasadach określonych w ustawach kościelnych, inne zaś takiego prawa nie mają i muszą się zadowolić jedynie uprawnieniem wynikającym z ogólnej ustawy podatkowej.

Należy też podkreślić, że o ile ustawy o stosunku państwa do poszczególnych kościołów zawierają uprawnienie do odliczania darowizn od dochodu darczyńców, odliczenia te są w tych ustawach nielimitowane. To jeszcze bardziej różnicuje pozycję prawnopodatkową darczyńców w zależności od tego, któremu związkowi wyznaniowemu udzielają darowizny odliczanej od dochodu. Jest to szczególnie istotne w przypadku darczyńców będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (jak wskazano wyżej, tylko niektóre ustawy kościelne zawierają prawo od odliczeń dla tej grupy podatników).

Wreszcie, uprawnienie do odliczania darowizn od dochodu darczyńców jest uzależnione od tego, że obdarowany wykorzysta darowiznę na działalność charytatywno-opiekuńczą i przedłoży darczyńcy stosowne sprawozdanie. Czas na wykorzystanie darowizny jest dość długi i wynosi dwa lata (kalendarzowe) od dnia przekazania darowizny, co w praktyce obejmie trzy lata podatkowe. Oczywiście darczyńca ma ograniczony wpływ (a najczęściej go nie ma) na sposób wykorzystania darowizny. Gdyby obdarowany rozdysponował darowiznę na inny cel albo nie sporządził sprawozdania, negatywne konsekwencje finansowe poniesie darczyńca. Organ podatkowy określi mu bowiem zobowiązanie podatkowe równe wcześniej wykorzystanej uldze i od czasu odliczenia darowizny od dochodu naliczy odsetki za zwłokę. Jeżeli organ poweźmie przekonanie, że podatnik działał w celu narażenia budżetu państwa na szkodę, dodatkowo uruchomi postępowanie karne skarbowe (niezależnie od wyników takiego postępowania, nie jest to sprawa obojętna dla podatnika).

Zróżnicowanie zachęt podatkowych dla darczyńców ze względu na rodzaj związku wyznaniowego, któremu darowizna jest przekazywana (prawo do odliczenia darowizny od dochodu przed opodatkowaniem lub brak takiego uprawnienia) narusza art. 2 i 32 Konstytucji RP. Jak bowiem wielokrotnie orzekał Trybunał Konstytucyjny — uprawnienia podatników charakteryzujących się tymi samymi cechami relewantnymi nie mogą być różnicowane bez poważnego powodu (zob. np. orzeczenie TK z 16.12.1997 r. K 8/97). Wprowadzenie odpowiedzialności podatnika — darczyńcy za działania obdarowanego, na co darczyńca nie ma przecież wpływu, także budzi poważne zastrzeżenia natury konstytucyjnej (art. 2 Konstytucji). Tym bardziej, że jest to odpowiedzialność finansowa ze skutkiem wstecz (w razie pozbawienia podatnika — darczyńcy prawa do odliczenia ze względu na nie przedstawienie przez obdarowanego sprawozdania o przeznaczeniu darowizny na preferowany cel, podatnik musi zwrócić ulgę wraz z odsetkami za zwłokę za dwa lub trzy lata).

Ustawy o stosunku państwa do poszczególnych kościołów, formułując uprawnienie do odliczania darowizn od dochodu darczyńców a zarazem nie określając żadnych limitów odliczeń, kolidują z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 26 ust. 1) i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 18 ust. 1). Kolizja powyższa od 1995 r. wywołuje spory organów podatkowych z podatnikami, a orzecznictwo sądowe w tej materii nie jest jednolite. Tym samym wysokość daniny publicznej jest wynikiem uznania administracyjnego lub sądowego. Taki stan, jako naruszający zasadę równości podatników wobec prawa (art. 32 Konstytucji) oraz zasadę pewności wobec prawa wywiedzioną przez Trybunał Konstytucyjny z zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji) nie może być zaaprobowany.

Możliwość odliczenia w całości od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym darowizn na działalność charytatywno — opiekuńczą niektórych kościołów chrześcijańskich narusza zasadę równości wobec prawa również i w tym aspekcie, iż uprzywilejowuje rzeczone podmioty w stosunku do organizacji świeckich, prowadzących działalność charytatywno-opiekuńczą. Darczyńcy na rzecz wymienionych organizacji mogą z tego tytułu korzystać z limitowanych procentowo ulg, przewidzianych w ogólnym ustawodawstwie podatkowym. Tymczasem szereg świeckich organizacji charytatywno-opiekuńczych to podmioty długiej tradycji działania jak Polski Czerwony Krzyż, Polski Komitet Pomocy Społecznej, czy Rotary Club, posiadające rozbudowaną infrastrukturę oraz aktywizujące szerokie rzesze obywateli, by wymienić także w szczególności Polską Akcję Humanitarną, czy Markot.

Krytykowane przepisy ustaw „kościelnych" z lat 1989 — 1997 ponadto podważają zasadę równości wobec prawa organizacji pożytku publicznego, stymulując rozwój działalności szczególnie kościelnych tego typu organizacji, wykonujących zadania charytatywno — opiekuńcze. Wbrew intencjom historycznych twórców ustawy o wolontariacie i organizacjach pożytku publicznego, pragnących urzeczywistnić zasadę egalitaryzmu, podatnik może zdecydować nie tylko o przeznaczeniu 1% swego podatku dochodowego, ale także zakwalifikować następnie wpłatę stosownej kwoty jako darowiznę podlegającą odliczeniu od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wpłata przeznaczona będzie dla kościelnej organizacji pożytku publicznego prowadzącej działalność charytatywno — opiekuńczą, np. dla Caritas Kościoła Katolickiego, albo dla Diakonii Kościoła Ewangelicko — Augsburskiego. ^{[ 9 ]}

W tym kontekście należy zauważyć, że art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego jest niezgodny z art. 22 ust.1 Konkordatu z 28.7.1993 r., stanowiącym, że działalność służąca m.in. celom humanitarnym i charytatywno-opiekuńczym podejmowana przez kościelne osoby prawne jest zrównana pod względem prawnym z działalnością służącą analogicznym celom i prowadzonym przez instytucje państwowe. Paradoksalnie, instytucje państwowe realizujące wspomnianą działalność nie mogą skorzystać z tak szczególnej preferencji, jak przewidziana w art.55 ust. 7 ustawy „katolickiej" oraz w art. 40 ust. 7 ustawy „prawosławnej".

[ 6 ] Zakat, początkowo dobrowolny uczynek miłosierny, zmienił się z czasem w obowiązkowy rodzaj podatku na rzecz gminy muzułmańskiej, płatny w monecie lub w naturze. Obowiązek ten dotyczy każdego dorosłego wyznawcy islamu posiadającego jakiś majątek lub określony dochód roczny. Wysokość zakat wynosi od 2, 5% do 10%, w zależności od kategorii majątku lub dochodu. Wydatkowanie dochodów z zakat jest ściśle określone w Koranie m.in. na biednych, dłużników, niewolników, podróżnych czy więźniów. Oprócz obowiązkowego zakat istnieje także jałmużna dobrowolna - sadaka.

[ 7 ] Dla porównania początki Caritas w Kościele Katolickim sięgają przełomu XIX i XX wieku. Wówczas został zapoczątkowany ruch na rzecz skoordynowania i ujednolicenia działalności charytatywnej Kościoła. Caritas stała się nazwą powołanych w tym celu organizacji. W poszczególnych krajach utworzono wówczas centrale krajowe: w Paryżu w 1870 r., we Fryburgu Bryzgowijskim w 1897 r., w Wiedniu w 1900 r., w Waszyngtonie w 1910 r. Centrala międzynarodowa została powołana w Amsterdamie w 1924 r. W Polsce ogólnokrajową organizację Instytut Caritas powołano w 1929 r.

[ 8 ] Zob.: art. 34 ust. 2 ustawy z 13.5.1994 r. o stosunku Państwa do Kościoła EwangelickoAugsburskiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 73, poz. 323 z późn. zm.), art. 19 skreśla się ust. 2 ustawy z 13.5.1994 r. o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko-Reformowanego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 73, poz. 324 z późn. zm. ), art. 28 ust. 5 ustawy z 30.6.1995 r. o stosunku Państwa do Kościoła Adwentystów Dnia Siódmego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 97, poz. 481 z późn. zm.), art. 33 ust. 5 ustawy z 30.6.1995 r. o stosunku Państwa do Kościoła Chrześcijan Baptystów w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 97, poz. 480 z późn. zm.), art. 29 ust. 5 ustawy z 30.6.1995 r. o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko-Metodystycznego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 97, poz. 479 z późn. zm.) art. 27 ust. 5 ustawy z 30.6.1995 r. o stosunku Państwa do Kościoła Polskokatolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 97, poz. 482 z późn. zm.), art. 24 ust. 5 ustawy z 20.2.1997 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego Mariawitów w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 41, poz. 252 z późn. zm.), art. 26 ust. 5 ustawy z 20.2.1997 r. o stosunku Państwa do Kościoła Starokatolickiego Mariawitów w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 41, poz. 253 z późn. zm.), art. 29 ust. 5 ustawy z 20.2.1997 r. o stosunku Państwa do Kościoła Zielonoświątkowego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 41, poz. 254 z późn. zm.).